1. Актуальность темы исследования. Обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы закреплена в ст. 57 Конституции РФ, что предполагает наличие данной обязанности у каждого потенциального налогоплательщика. Статистические данные свидетельствуют о неуклонном росте преступных деяний, связанных с неуплатой налоговых платежей. Так, по ст. 198 УК РФ в 2005 году возбуждено 4085 уголовных дел, в 2006 – 4675, в 2007 – 4921, за 10 месяцев 2008 года – 5121; по ст.199 УК РФ в 2005 году – 4806, в 2006 – 5918, в 2007 – 6564, за 10 месяцев 2008 года 6567; по ст.199.1 УК РФ в 2005 году – 672, в 2006 – 1129, в 2007 – 1338, за 10 месяцев 2008 года 1402; по ст.199.2 УК РФ в 2005 году 1788, 2006 – 1827, в 2007 – 1601, за 10 месяцев 2008 года 1201.
Высокий уровень латентности налоговых преступлений не позволяет говорить о достоверности соответствующих статистических данных. Неудовлетворительное состояние законодательной базы в сфере налогообложения, рост преступности, широкое использование недобросовестными налогоплательщиками разнообразных схем незаконной налоговой оптимизации оказывают негативное влияние на финансовую стабильность государства.
Между тем несовершенство уголовного законодательства, регламентирующего ответственность в сфере налогообложения, противоречивые оценки признаков составов преступлений, предусмотренных ст. ст. 198 – 199.2 УК РФ, отсутствие единого подхода к установлению различных видов ответственности в сфере налогообложения обуславливают низкую эффективность противодействия налоговой преступности. Теоретически обоснованное разрешение поставленных вопросов во многом будет определять деятельность и законодателя, и правоприменителя и в конечном счете не может не сказаться положительным образом на состоянии законности и правопорядка.
С сожалением приходится констатировать, что действующее российское уголовное законодательство, имеющее множество позитивных новелл, содержит ряд недостатков, которые затрудняют его толкование и применение. В частности, это относится к статьям 198 – 199.2 УК РФ, регламентирующим уголовную ответственность в сфере налогообложения. Ряд исследователей и практиков склоняются к тому, что применение этих статей без соответствующих разъяснений Пленума Верховного Суда Российской Федерации затруднено.
Состояние научной разработанности темы. Актуальность и сложность проблем, связанных с правовой охраной налоговых отношений, их теоретическая и практическая значимость определили особый интерес к ним юристов. Исследование данных проблем постоянно находится в центре внимания ученых, о чем свидетельствует возросшее в последние годы количество монографий и научных статей, посвященных различным аспектам данной темы.
Проблема уголовно-правового регулирования налоговых отношений была как предметом исследования в рамках общей системы экономических преступлений, так и отдельной темой научного анализа. Такие известные ученые, как Б. В. Волженкин, Д. А. Глебов, В. А. Егоров, И. Э. Звечаровский, И. Камынин, А. Н. Караханов, И. А. Клепицкий, А. В. Козлов, И. И. Кучеров, В. Д. Ларичев, Н. А. Лопашенко, Н. Нечипорук, А. И. Ролик, И. М. Середа, А. В. Сальников, И. Н. Соловьев, О. В. Панкова, Н. С. Решетняк, В. И. Тюнин, И. В. Шишко, П. С. Яни внесли большой вклад в разработку научно обоснованного подхода к уголовной ответственности в сфере налогообложения. Кроме того, вопросам, связанным с уголовной ответственностью в сфере налогообложения, посвятили свои работы такие ученые, как С. П. Баграев, А. М. Вандышева, А. А. Лошкин, А. В. Пирогов, В. Г. Пищулин, Н. В. Побединская, С. И. Улезько, А. Н. Цанева. Относительно недавно были защищены диссертации по данной тематике М. В. Абаниным, А. Х. Бен - Акилом, Р. В. Дубовицким, А. В. Елинским, В. А. Ковалевым, С. А. Клименко, М. И. Мамаевым, С. Л. Нудель, Р. Ю. Потехиным, Е. В. Румянцевой, О. В. Староверовой, О. А. Цирит, Е. В. Хуснутдиновой и др.
Тем не менее остаются нерешенными ряд вопросов, например, отсутствует единый подход к законодательной регламентации ответственности в сфере налогообложения различными отраслями права, в том числе уголовным; существует определенный конфликт положений исследуемых статей с базовым для них налоговым законодательством, наблюдается определенная несогласованность с общими положениями уголовного законодательства, высказываются противоречивые мнения и рекомендации относительно признаков объективной стороны преступлений, момента окончания преступления, определения субъекта преступления, что требует дополнительного осмысления. Кроме того, большая часть исследований были проведены до принятия в 2006 году Верховным Судом Российской Федерации Постановления Пленума, касающегося практики применения статей о налоговых преступлениях.
Названные обстоятельства свидетельствуют о необходимости теоретического исследования уголовно-правовых норм о преступлениях в сфере налогообложения как образующих единую группу преступлений, выявления общих проблем, снижающих эффективность применения данных норм, и выработки рекомендаций по их устранению.
2. Цели и задачи исследования. Цель исследования – посредством анализа правовых норм, регламентирующих уголовную ответственность за преступления в сфере налогообложения, и практики их применения выявить существующие проблемы, сформулировать рекомендации по их решению, путем совершенствования норм действующего уголовного законодательства, чем внести вклад в развитие отдельных институтов уголовного права.
Достижение поставленной цели потребовало постановки и решения следующих задач:
исследовать состояние научной разработанности проблемы;
выявить условия, влияющие на эффективность норм, регламентирующих уголовную ответственность за преступления в сфере налогообложения;
проанализировать статьи 198 – 199.2 УК РФ с точки зрения условий, влияющих на юридическую эффективность правовых норм (среди которых соблюдение правил юридической техники, следование общим правилам уголовного права и правоприменительная практика);
дать оценку объективным и субъективным признакам составов налоговых преступлений;
выявить пробелы и противоречия в законодательном регулировании ответственности за налоговые преступления, практическом и теоретическом толковании соответствующих уголовно-правовых норм, назвать их причины;
обосновать пути совершенствования отечественного уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления.
3. Объект и предмет исследования. Объектом диссертационного исследования являются общественные отношения, возникающие в связи с совершением преступлений в сфере налогообложения. Предмет исследования составляют:
нормы действующего уголовного, налогового и административного законодательства, устанавливающие ответственность за правонарушения в сфере налогообложения, а также практика их применения;
научные труды, посвященные разрабатываемой проблематике;
деятельность правоохранительных и налоговых органов, направленная на противодействие налоговой преступности;
материалы судебной практики по рассматриваемой категории преступлений.
4. Теоретической базой исследования явились научные работы в области уголовного права и криминологии А. В. Бриллиантова, Н. И. Ветрова, Б. В. Волженкина, Я. И. Гилинского, А. И. Долговой, А. Э. Жалинского, И. Э. Звечаровского, Б. В. Здравомыслова, В. С. Комиссарова, Л. Л. Кругликова, С. Ф. Милюкова, А. В. Наумова, Б. С. Никифорова, А. А. Пионтковского, А. И. Рарога, Н. С. Таганцева, А. Н. Трайнина, М. Д. Шаргородского, В. Ф. Щепелькова и др.; работы, в которых рассматривались различные аспекты проблемы уголовной ответственности за налоговые преступления, таких ученых, как И. В. Александров, А. В. Брызгалин, Д. А. Глебов, В. А. Егоров, А. Н. Караханов, И. А. Клепицкий, И. И. Кучеров, Н. А. Лопашенко, А. И. Ролик, И. М. Середа, И. Н. Соловьев, В. И. Тюнин, И. В. Шишко и др.
В диссертационном исследовании наряду с работами по уголовному праву использованы труды по философии права, общей теории права, налоговому, гражданскому, административному праву, по социологии.
5. Методологической основой диссертационного исследования послужили общенаучные методы познания, такие как индукция, дедукция, анализ, синтез и др., а также частнонаучные методы: сравнительно-правовой, логико-юридический, количественного анализа, системно-структурный, социологический, статистический и др. Использовались методы эмпирических и сравнительных исследований при обобщении и систематизации судебной практики по делам о налоговых преступлениях.
Эмпирическая база исследования. Достоверность, обоснованность и аргументированность выводов, сделанных в результате исследования, обусловлены репрезентативностью полученных эмпирических данных. В процессе диссертационного исследования путем случайной выборки изучены 125 уголовных дел о налоговых преступлениях, 63 постановления об отказе в возбуждении уголовного дела с прилагающимися материалами, вынесенные органами следствия, 86 приговоров по делам о налоговых преступлениях. Эмпирической базой являются также статистические показатели по Российской Федерации за последние годы; широкий круг литературных источников; опубликованная судебная практика; обзоры прокуратур субъектов Федерации по делам исследуемой категории; результаты эмпирических исследований других авторов; социологические данные анкетирования практических работников (165 следователей, 183 государственных обвинителя, 39 судей), интервьюирования 32 специалистов в области экономики, экономической безопасности, налоговых правоотношений.
6. Научная новизна настоящего исследования состоит в том, что автор, рассматривая уголовно-правовую регламентацию ответственности в сфере налогообложения с учетом правовой позиции Верховного Суда РФ, сформированной в 2006 году1, остановился на общих проблемах данного института, детерминированных не только конструкциями составов преступлений, но и рядом иных условий, выявление которых стало возможным посредством обращения к теоретическим разработкам по эффективности действия правовых норм. Обозначив проблемы, автор назвал возможные причины их существования и предложил пути их решения.
Основные положения, выводы и рекомендации автора в некоторой мере дополняют существующие научные достижения, восполняют пробелы уголовно-правовой теории и создают предпосылки для последующих научных исследований в области законодательной регламентации уголовной ответственности за налоговые преступления.
7. Основные положения, выносимые на защиту:
1.Определение налоговых преступлений. Налоговые преступления – это группа преступлений, имеющих единый групповой объект, посягающих на общественные отношения в сфере налогообложения, складывающиеся по поводу поступления денежных средств в виде налогов и (или) сборов в бюджеты различных уровней (внебюджетные фонды) бюджетной системы Российской Федерации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для участников налоговых отношений, имеющих обязанность по уплате (перечислению) таких средств.
2. Вывод о необходимости закрепить уголовную ответственность за неуплату налогов и (или) сборов с физических лиц и организаций в одной статье УК РФ (вместо двух по действующему закону). Данная статья должна содержать указание на бездействие в виде неуплаты налогов, иметь материальную конструкцию состава, включая общественно опасные последствия – непоступление денежных средств в бюджетную (внебюджетную) систему РФ в виде налогов и (или) сборов.
3. Предложение о законодательном изменении статьи 199.1 УК РФ. Необходимо исключить ответственность налогового агента за неисполнение обязанности по исчислению и удержанию налогов и (или) сборов, а также указание на мотив совершенного преступления. Установить уголовную ответственность за неисполнение обязанности по перечислению налогов и (или) сборов в бюджетную (внебюджетную) систему Российской Федерации, поскольку только в результате такого поведения налогового агента имеют место вредные последствия.
4. Предложение об исключении из примечания к статьям 198, 199 УК РФ указания на «три финансовых года» и процентного способа вычисления сумм крупного и особо крупного размера. Предложение об определении размера неуплаты налогов и (или) сборов в твердой денежной сумме.
5. Вывод о чрезмерной криминализации нарушений в налоговой сфере и необходимости ограничения уголовно-правового вмешательства путем: 1) увеличения суммы крупного и особо крупного размера неуплаты до 7 млн 500 тыс. и 15 млн рублей соответственно; 2) введения дополнительного критерия, необходимого для уголовно правового преследования, а именно: совершение виновным действий, направленных на введение налоговых органов в заблуждение относительно налоговой обязанности налогоплательщика (налогового агента); 3) отнесения налоговых преступлений к категории тяжких для крупного размера и особо тяжких – для особо крупного.
6. Предложение по совершенствованию санкций налоговых статей. Установить в качестве основного наказания лишение свободы, исключив штраф. Предусмотреть в качестве иной меры уголовно правового характера возложение на виновного обязанности выплатить в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) сумму неуплаченного (неперечисленного) налога и (или) сбора.
7. Вывод о том, что субъект налоговых преступлений является специальным, то есть обладает налогово-правовым статусом, что означает наличие у лица комплекса прав и обязанностей, оформленных в соответствии с требованиями налогового законодательства, в связи с чем разъяснение Пленума Верховного Суда Российской Федерации, содержащиеся в постановлении «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» от 28 декабря 2006 г. № 64, в части толкования признаков субъекта нуждается в изменении. Данный вывод сделан на основании комплексного анализа налогового законодательства.
8. Вывод о том, что законный и уполномоченный представители налогоплательщика, в случае совершения ими налоговых преступлений, могут быть привлечены к уголовной ответственности только как соучастники, а именно: организатор, подстрекатель, пособник.
9. Заключение автора о том, что сокрытие денежных средств либо имущества индивидуального предпринимателя или организации, за счет которых должна уплачиваться недоимка по налогам и (или) сборам, лицом, обладающим налогово-правовым статусом, охватывается понятием неуплаты налогов. С учетом этого статью 199.2 предлагается исключить из УК РФ как излишнюю. Действия собственника денежных средств либо имущества, участвующего в сокрытии, квалифицировать как соучастие в неуплате налогов.
10. Вывод о возможности в рамках действующих редакций налоговых статей УК РФ уголовно-правового преследования при установлении косвенного умысла на совершение налоговых преступлений.
11. Предложение формулировок статей УК РФ, регламентирующих ответственность в сфере налогообложения:
Статья 198. Неуплата налогов и (или) сборов
1. Неуплата в срок, установленный налоговым законодательством, налогов и (или) сборов, взимаемых с физического лица или организации, совершенная в крупном размере, сопряженная с введением в заблуждение налоговых органов относительно налоговой обязанности налогоплательщика.
Наказывается лишением свободы на срок от трех до семи лет с возложением на виновного обязанности выплатить в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) сумму неуплаченного налога и (или) сбора, с лишением права занимать определенную должность или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.
2.То же деяние, совершенное в особо крупном размере
Наказывается лишением свободы на срок от пяти до десяти лет с возложением на виновного обязанности выплатить в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) сумму неуплаченного налога и (или) сбора с лишением права занимать определенную должность или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.
Примечание. Крупным размером в настоящей статье, а также в статье 199 настоящего Кодекса признается сумма налогов и (или) сборов, превышающая семь миллионов пятьсот тысяч рублей, особо крупным – сумма, превышающая пятнадцать миллионов рублей.
Статья 199 Неисполнение обязанности налогового агента
1. Неперечисление в срок, установленный налоговым законодательством Российской Федерации» налогов и (или) сборов, подлежащих в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд), совершенное в крупном размере, сопряженное с введением в заблуждение налоговых органов относительно налоговой обязанности налогового агента.
Наказывается лишением свободы на срок от трех до семи лет с возложением на виновного обязанности выплатить в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) сумму неперечисленного налога и (или) сбора с лишением права занимать определенную должность или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.
2. То же деяние, совершенное в особо крупном размере
Наказывается лишением свободы на срок от пяти до десяти лет с возложением на виновного обязанности выплатить в соответствующий бюджет сумму неперечисленного налога и (или) сбора с лишением права занимать определенную должность или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.
8. Теоретическая и практическая значимость исследования. Проведенное исследование развивает ряд положений уголовного права, а именно: предлагается иной подход к криминализации налоговых преступлений, вытекающий из единой системы налоговых отношений, часть которых берет под свою охрану уголовное законодательство, общественной оценки опасности криминализированных деяний, сложившийся правоприменительной практики.
Выводы и рекомендации, содержащиеся в работе, могут быть использованы в дальнейших исследованиях по рассматриваемой проблематике; в целях совершенствования законодательных формулировок анализируемого состава преступления; при подготовке постановлений Пленума Верховного Суда РФ; в деятельности правоохранительных органов; в учебном процессе высших учебных заведений, а также в системе повышения квалификации сотрудников правоохранительных органов.
9. Апробация результатов исследования. Основные положения и выводы диссертационного исследования изложены в 7 опубликованных работах, докладывались автором на внутривузовских конференциях «Актуальные вопросы теории и практики прокурорско-следственной деятельности» (г. Санкт-Петербург, 23 апреля 2005 г., 26 апреля 2006 г.), использовались в учебном процессе Санкт-Петербургского юридического института (филиала) Академии Генеральной прокуратуры Российской Федерации и юридического факультета РГПУ им. Герцена.
10. Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, объединяющих восемь параграфов, заключения, библиографии и приложения.
КРАТКОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ
Во введении обосновывается актуальность темы исследования, научная новизна, показано современное состояние ее разработанности, определены объект, предмет, цель и задачи исследования, раскрыта теоретическая и практическая значимость результатов исследования, его теоретические и методологические основы, характеризуется эмпирическая база, сформулированы основные положения, выносимые на защиту.
Первая глава «Теоретические вопросы регламентации уголовной ответственности в сфере налогообложения» состоит из трех параграфов.
В первом параграфе «Объект преступлений, предусмотренных ст. ст. 198 – 199.2 УК РФ» раскрывается понятие объекта налоговых преступлений через анализ существующих в уголовном праве точек зрения относительно данного вопроса. В частности, отмечаются попытки отойти от привычных стереотипов и назвать объектом преступлений правовые блага (аналогично немецкому подходу, где охраняемое правовое благо является объектом преступлений), социально значимую информацию, безопасность вместо общественных отношений. Автор в диссертации придерживается традиционной позиции, в соответствии с которой объектом преступления выступают общественные отношения.
По мнению автора, применительно к налоговым преступлениям при характеристике объекта посягательства есть достаточные основания не ограничиваться четырехзвенной системой объекта преступления. Необходимо помимо общего, родового, видового и непосредственного объекта выделять групповой объект.
Групповой объект налоговых преступлений детерминируется сферой налоговых отношений, а именно содержанием ст. 106 Налогового кодекса Российской Федерации (регламентирующей налоговые правонарушения), содержанием непосредственных объектов каждого налогового преступления, предметом преступления, характером запрещенных действий. Ему дано следующее определение: это общественные отношения, складывающиеся в сфере поступления денежных средств в виде налогов и (или) сборов в бюджеты различных уровней (внебюджетные фонды) бюджетной системы Российской Федерации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Выделение группового объекта позволило дать определение группе налоговых преступлений.
Второй параграф «Условия, влияющие на эффективность действия норм об ответственности за налоговые преступления». Проведен анализ условий, влияющих на эффективность действия норм об ответственности за налоговые преступления. Диссертант оговаривает необходимость выделения данных условий, обращает внимание на непродуктивность внесения в уголовное законодательство изменений без их учета.
Базой для выделения данных условий послужили существующие в науке знания об эффективности действия правовых норм и выводы, сделанные учеными.
Автор проводит выделение условий эффективности норм о налоговых преступлениях в несколько этапов.
Первый этап – выявление социальной обусловленности уголовной ответственности в сфере налогообложения – показал существование определенной общественной потребности в противодействии налоговой преступности, не удовлетворяемой существующими нормами уголовного права, что предопределило необходимость перехода к следующему этапу исследования – выяснению условий, влияющих на эффективность уголовно-правовых норм, призванных защищать налоговые отношения. Все условия разделены на группы, основанием для такого деления послужила классификация элементов механизма действия права, предложенная В. Н. Кудрявцевым2.
В первую группу включены условия, касающиеся самой нормы права, которые сводятся к совершенству закона.
Вторую группу образуют условия, относящиеся к правоприменению.
Соблюдение совокупности условий первой и второй групп позволяет говорить о юридической эффективности норм.
Помимо юридической эффективности автор анализирует социальную эффективность, под которой понимается общий результат применения норм с учетом ценностей конкретного общества в определенный временной промежуток. Условия социальной эффективности исследуемой категории норм: 1) правосознание граждан, их правовая культура, в том числе восприятие неотвратимости наказания за совершение противоправного деяния; 2) условия, способствующие совершению или предотвращению преступлений в налоговой сфере: духовно-нравственные; политические; экономические, в числе наиболее важных – изменчивость условий налогообложения в России; социальные, и наиболее значимое из них поляризация населения по уровню доходов3.
Оценив выделенные условия эффективности правовых норм, автор приходит к выводу, что потенциальная юридическая эффективность правовых предписаний зависит от факторов, находящихся в сфере правотворчества и в сфере правоприменения, что заслуживает повышенного внимания.
Рассмотрение вопроса условий эффективности действия уголовно-правовых норм в таком аспекте предопределило выбор трех групп инструментариев дальнейшего анализа: с позиции существующих правил юридической техники, с позиции положений Общей части УК РФ, с позиции практики применения.
В третьем параграфе описание объективной стороны налоговых преступлений исследуется с позиции существующих правил юридической техники, дается анализ научных исследований в сфере юридической техники построения правовых норм.
Диссертантом за основу взята классификация правил юридической техники на четыре группы: гносеологические, логические, языковые, внешнего оформления уголовного закона.
В результате проведенного анализа делается вывод о том, что при описании признаков объективной стороны налоговых преступлений допущены технико-юридические и логические неточности, а именно: 1) существует рассогласованность положений статей, регламентирующих уголовную ответственность в сфере налогообложения, и положений налогового законодательства; 2) содержание диспозиций норм не отражает (не передает) общественной опасности налоговых преступлений; 3) неопределенность в описании признаков объективной стороны исключает единообразие практики применения налоговых статей УК РФ без их расширительного толкования высшими судебными органами и практическими работниками; 4) сроки давности привлечения к уголовной ответственности, вытекающие из примечаний к ст. ст. 198, 199 УК РФ, не согласуются с требованиями Общей части УК РФ.
В целях совершенствования и оптимизации уголовного закона автор предлагает: привести в соответствие с гносеологическими правилами юридической техники формулировки ст. ст. 198, 199 УК РФ, а именно:1) исключить из УК РФ ст. 199 УК РФ. Статью 198 УК РФ озаглавить «Неуплата налогов и (или) сборов» (в которой предусмотреть ответственность как физических, так и юридических лиц). Предлагаемые преобразования позволят гармонизировать уголовное и налоговое законодательства (ст. 122 НК РФ устанавливает ответственность за «неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора)»), обеспечат единство связи между общественными отношениями, регулируемыми налоговым и уголовным законодательством. Помимо этого следует отказаться от описания конкретных способов совершения преступлений непосредственно в тексте статьи, что сделает ее более универсальной, не зависящей от введения новых налогов или от изменения экономической или правовой природы налогообложения; 2) исключить указание об ответственности налогового агента за неисполнение обязанности по исчислению и удержанию налогов у налогоплательщика, поскольку, во-первых, менее репрессивное налоговое законодательство в ст. 123 НК РФ не предусматривает ответственность за указанные деяния, во-вторых, эти деяния не находятся в причинно-следственной связи с наступлением общественно опасных последствий налоговых преступлений – непоступлением денежных средств в бюджетную систему (внебюджетные фонды) РФ, в третьих, момент окончания данного преступления связывается именно с моментом истечения срока, установленного налоговым законодательством для перечисления налогов и (или) сборов в бюджет (внебюджетный фонд); 3) помимо размера неуплаты (неперечисления, если речь идет о налоговом агенте) налогов и (или) сборов установить дополнительный критерий общественно опасного поведения, который позволит говорить о повышенной степени общественной опасности уголовно наказуемой неуплаты по сравнению с неуплатой, рассматриваемой как налоговый деликт или административное правонарушение, в связи с чем требуется вмешательство уголовного права. В качестве такого критерия называется введение налоговых органов в заблуждение относительно налоговой обязанности налогоплательщика (налогового агента).
Привести в соответствие с логическими правилами юридической техники описание криминообразующих признаков крупный и особо крупный размер. Границы преступного уклонения от уплаты налогов должны быть одинаковы как для физических лиц, в том числе индивидуальных предпринимателей, так и для юридических лиц, поскольку понятие «налоговое преступление» означает наиболее опасное нарушение налогового законодательства, ключевым критерием которого является размер. Учитывая гражданское законодательство (ст. 23 ГК), которое не предполагает, что деятельность юридического лица с экономической точки зрения является более весомой по сравнению с деятельностью индивидуального предпринимателя, нелогично со стороны законодателя вносить различное содержание в данный признак в зависимости от субъекта, совершившего неуплату.
Привести описание признаков объективной стороны налоговых преступлений в соответствие с языковыми правилами юридической техники, а именно: 1) криминообразующие признаки состава ст. 198 УК РФ изложить таким образом, чтобы они самостоятельно и четко определяли наступление общественно опасных последствий. Фактическая неуплата налогов наряду с введением налоговых органов в заблуждение относительно налоговой обязанности налогоплательщика (налогового агента) – именно эти признаки должны стать основными при решении вопроса о наступлении уголовной ответственности. Достижение этого возможно, если основное деяние определить как «неуплата в срок, установленный налоговым законодательством, налогов и (или) сборов, взимаемых с физического лица или организации, совершенная в крупном (особо крупном размере), сопряженная …». В случае внесения такого рода изменений содержание диспозиций будет реально отражать общественную опасность налоговых преступлений; форма и выражение запрета будут соответствовать содержанию, а нормы четко отражать волю законодателя; 2) изменить описание признаков крупный и особо крупный размер, установив размер в твердых денежных суммах; 3) исключить ст. 199.2 УК РФ.
Вторая глава «Уголовно-правовые запреты в сфере налогообложения: обоснованность и практика применения с учетом положений Общей части УК РФ» состоит из двух параграфов.
В первом параграфе «Принципы уголовной ответственности в практике применения ст. ст. 198 – 199.2 УК РФ» проведен анализ практики привлечения к уголовной ответственности за совершение преступлений, предусмотренных ст. ст. 198 – 199.2 УК РФ, через призму принципов уголовной ответственности, закрепленных в Общей части УК РФ, что позволило дать оценку восприятия общественной опасности налоговых преступлений с позиции правоприменителя. Констатировано наличие чрезмерной криминализации, которая выражается: 1) в слишком частом и не всегда оправданном применении статьи 73 УК РФ при назначении наказания; 2) оценке налоговых преступлений законодателем как менее опасных по сравнению с преступлениями против собственности, в частности по сравнению с кражей или мошенничеством; 3) установлении мягких санкций; 4) в наличии классового подхода к категории налоговых преступников, когда наказывается не общественно опасное деяние, а личность, его совершившая. Существующая чрезмерность корректируется практикой, в результате чего нарушаются принципы уголовной ответственности (принцип законности, равенства граждан перед законом, справедливости и гуманизма).
Данный вывод и ряд других выводов, сделанных по результатам исследования, предопределили заключение о необходимости переоценки характера и степени общественной опасности налоговых преступлений. Возможность изменить данную ситуацию автор видит в ограничении уголовно-правового вмешательства в сферу налоговых отношений путем увеличения сумм крупного и особо крупного размера до 7, 5 млн и 15 млн рублей соответственно и в установлении дополнительного условия: сопряжение неуплаты с введением в заблуждение налоговых органов относительно налоговой обязанности налогоплательщика (налогового агента) с одновременным изменением категории данных преступлений, отнесением их к тяжким (применительно к крупному размеру неуплат) и особо тяжким (применительно к особо крупному размеру неуплат) путем закрепления в санкциях в качестве основного наказания лишение свободы сроком от трех до семи лет и от пяти до десяти лет соответственно. Кроме того, для соблюдения принципа равенства граждан перед законом и принципа справедливости предлагается отказаться от формулирования санкций налоговых статей, где есть альтернатива штраф или лишение свободы. Отмечается, что штраф целесообразно применять в случае допущения нарушения налогового законодательства, не подпадающего под уголовно-правовые запреты, исчисляя его в кратном размере к сумме неуплаченных налогов и (или) сборов.
Помимо основного наказания в санкциях уголовных статей предлагается закрепить возможность применения иной меры уголовно-правового характера в виде наложения на виновного обязанности выплатить в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) сумму неуплаченных (неперечисленных) денежных средств, что исключит необходимость подачи гражданского иска о взыскании суммы задолженности по налогам (сборам), который подается далеко не всегда.
Данное предложение предопределило необходимость дополнить Уголовный кодекс РФ главой 15.2 «Возложение обязанности выплатить неуплаченные (неперечисленные) суммы в бюджет (внебюджетный фонд)»; в статье 104.4 закрепить, что возложение данной обязанности может быть назначено судом лицам, совершившим преступление в сфере экономической деятельности, в результате совершения которого образовалась таковая задолженность.
Во втором параграфе рассматриваются вопросы применения институтов Общей части УК РФ при квалификации налоговых преступлений.
Автор отмечает, что сложность выделения стадий применительно к налоговым преступлениям обусловлена дефектностью описания объективной стороны.
Наибольший интерес вызвала стадия приготовления, что объясняется неоднозначностью трактовки определенных действий в сфере налоговых отношений, так называемой налоговой оптимизации, которая нередко носит лишь формальный характер, имея целью уменьшение налоговых обязательств. Налоговая оптимизация, по сути, это активная подготовка условий для последующей неуплаты налогов. Упомянув о существовании в науке уголовного права мнения о том, что такие действия должны быть криминализированы, автор, не отрицая такую возможность, пришел к выводу, что на сегодняшний день незаконная налоговая оптимизация, основной целью которой является уклонение от уплаты налогов и (или) сборов, при соблюдении определенных условий может быть квалифицирована (до наступления срока уплаты налога) как приготовление к совершению преступления, предусмотренного ч. 2 ст. 199 или ч. 2 ст. 199.1 УК РФ (данные преступления относятся к категории тяжких), в зависимости от целей подготовительных действий. Отмечена важность осуществления контроля за деятельностью лиц, занимающихся налоговой оптимизацией, с целью выявления недобросовестных участников налоговых отношений, готовящих себе условия для совершения налоговых преступлений.
Остановившись на сроках давности привлечения к уголовной ответственности, автор обращает внимание, что законодателем допущена неточность. При формулировании примечаний к ст. ст. 198, 199 УК РФ за основу взята давность привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренная ч. 1 ст. 113 НК РФ, которая составляет три финансовых года, что автоматически снижает срок, за который виновное лицо может быть привлечено к уголовной ответственности.
Автор приходит к выводу, что это не согласуется с положениями Общей части УК РФ. Освобождение от уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений допустимо только в связи с истечением сроков давности, установленных уголовным законодательством РФ. Ограничение таких сроков сроком давности налоговых правонарушений недопустимо.
Рассматривая институт крайней необходимости, диссертант констатирует, что совершение преступлений в сфере налогообложения возможно в условиях крайней необходимости, что является основанием для освобождения от уголовной ответственности. В то же время критерии для пр
: 16/04/2009
: 2357
:
Насилие в уголовном праве (понятие, квалификация, совершенствование механизма уголовно-правового предупреждения). Автореф. докт. дисс.
МАЛОЗНАЧИТЕЛЬНОСТЬ ДЕЯНИЯ И ЕЕ УГОЛОВНО-ПРАВОВОЕ ЗНАЧЕНИЕ
ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ СУДА ПО ПРЕДУПРЕЖДЕНИЮ ПРЕСТУПЛЕНИЙ
Освобождение от наказания в связи с болезнью: уголовно-правовой и уголовно-исполнительный аспекты
Необходимая оборона: уголовно-правовая регламентация и её совершенствование
ЭВТАНАЗИЯ КАК СОЦИАЛЬНО-ПРАВОВОЕ ЯВЛЕНИЕ (УГОЛОВНО-ПРАВОВЫЕ ПРОБЛЕМЫ)
Преступления против правосудия, совершаемые лицами, осуществляющими предварительное расследование: квалификация, ответственность
ПРОТИВОДЕЙСТВИЕ КОРРУПЦИОННОЙ ПРЕСТУПНОСТИ В РОССИИ: РЕТРОСПЕКТИВА, СОВРЕМЕННОСТЬ И ПЕРСПЕКТИВЫ
ЛАТЕНТНАЯ ЖЕРТВА НАСИЛЬСТВЕННЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ, СОВЕРШАЕМЫХ В СФЕРЕ СЕМЕЙНЫХ ОТНОШЕНИЙ
АМНИСТИЯ И ПОМИЛОВАНИЕ КАК СРЕДСТВА КОРРЕКТИРОВАНИЯ КАРАТЕЛЬНОЙ ПОЛИТИКИ ГОСУДАРСТВА
